¿Qué paso con los arrendamientos operativos?

Introducción:

A partir del 2019 cada vez menos se están apreciando arrendamientos operativos en los estados financieros auditados de las entidades. Los arrendamientos operativos como los conocemos (según la NIC°17) pareciera que dejaron de existir. ¿Qué quiere decir esto que solo se pueden registrar arrendamientos bajo el nuevo modelo de la IFRS°16? Pues no necesariamente, hay algunas excepciones y te las comento en este blog.

Cada vez que evaluemos esta norma, es necesario que pongamos en distinción los factores o pautas aplicadas al arrendador y las aplicadas al arrendatario. Dicho lo anterior, es importante mencionar que este análisis va dirigido únicamente al arrendatario (que es lo que les aplica a más entidades).

Desarrollo:

Ahora bien, yendo directo al grano; todas las Entidades arrendatarias deberán aplicar las nuevas exigencias de reconocimiento, medición y valoración de la IFRS°16 (método similar al arrendamiento financiero según la NIC°17) a menos que sean arrendamientos de corto plazo o sean arrendamientos en los que el activo subyacente sea de escaso valor. Y estos dos tipos de arrendamientos te lo explico a continuación.

I.    Arrendamientos a corto plazo:

Este es el tipo de arrendamiento más fácil de identificar y seguramente si manejas los conceptos básicos de las IAS no será necesario que leas esta definición, no obstante, te defino cuales serían estos arrendamientos: Un arrendamiento que, en la fecha de comienzo, tiene un plazo igual o inferior a doce meses.

La pregunta que repercute de el concepto anterior es ¿entonces todos los arrendamientos menores a 12 meses pueden estar exentos? La respuesta: No necesariamente.

¿Por qué? Porque un arrendamiento con opción de compra (aun cuando su vencimiento sea menora a 12 meses) no constituye un arrendamiento a corto plazo según la definición de la norma, y por consecuencia, tendría que aplicarse la IFRS°16 en su totalidad.

II.   Arrendamientos en los que el activo subyacente sea de escaso valor:

Este tipo de arrendamiento si tiene un poco más de dificultad identificarlos. No obstante, la norma nos da más detalle sobre este tipo de arrendamiento.

Primero que nada, es importarte hacer énfasis que el arrendatario deberá evaluar el valor del activo subyacente basándose en el valor del activo en su estado nuevo, con independencia de la antigüedad del activo objeto del arrendamiento. ¿Qué quiere decir esto? Al momento de cuantificar si el activo es o no de escaso valor, deberá considerarse el importe del activo nuevo (el importe en que se hubiera registrado si se registrara como un arrendamiento financiero) y no con el importe del valor en libros del activo (costo menos depreciación).

Por otro lado, la evaluación no se ve afectada por el tamaño, la naturaleza o las circunstancias del arrendatario. Por consiguiente, diferentes arrendatarios deberían llegar a las mismas conclusiones sobre si un determinado activo subyacente es de escaso valor.

Ahora sí, la pregunta más importante. ¿Cómo podemos identificar un activo subyacente de escaso valor?

Un activo subyacente puede ser de escaso valor solo si:

a.       El arrendatario puede beneficiarse del uso del activo subyacente por sí solo o junto con otros recursos fácilmente disponibles para él; y

b.      El activo subyacente no depende en medida apreciable de otros activos subyacentes, ni está estrechamente interrelacionado con ellos.

El arrendamiento de un activo subyacente no puede calificarse como arrendamiento de un activo de escaso valor si la naturaleza del activo es tal que, en su estado nuevo, dicho activo no es habitualmente de escaso valor. Por ejemplo, los arrendamientos de automóviles no se considerarían arrendamientos de activos de escaso valor, ya que un coche nuevo no tiene habitualmente escaso valor.

Algunos ejemplos para que tengan idea de activos subyacentes de escaso valor cabe citar las tabletas y los ordenadores personales, los pequeños muebles de oficina y los teléfonos.

¡Importante! si el arrendatario subarrienda un activo, o espera subarrendar un activo, el arrendamiento principal no puede calificarse como arrendamiento de un activo de escaso valor.

¡Importante! La elección en el caso de arrendamientos a corto plazo se efectuará por clases de activos subyacentes a los que se refiera el derecho de uso. Una clase de activos subyacentes es un conjunto de activos subyacentes de similar naturaleza y uso en las actividades de la entidad. La elección en el caso de arrendamientos cuyo activo subyacente sea de escaso valor podrá hacerse arrendamiento por arrendamiento.

Nota: Aplicar la opción que de la norma de excluir estos dos tipos de arrendamientos (corto plazo y de bajo valor) son opcionales. Es decir, en caso de que una Entidad tenga arrendamientos que califiquen exactamente con estas características, la Entidad puede igualmente clasificarlo/registrarlo/evaluarlo (si así lo quisiera) como un arrendamiento no exento.

Reconocimiento

Hablemos sobre el reconocimiento. ¿Cómo deberán contabilizarse estos arrendamientos a corto plazo o de bajo valor?

Los pagos por arrendamiento correspondientes a esos arrendamientos como gastos, bien de forma lineal durante el plazo del arrendamiento, bien sobre otra base sistemática. Es decir, se registrarán como se registraban los anteriormente llamados arrendamientos operativos. Cargo al gasto versus abono a Banco.

¿Por qué nació la IFRS°16?

Introducción:

Todos sabemos que la IFRS/NIIF°16 inicio su vigencia en enero de 2019, dando como opción su aplicación anticipada a las entidades que ya habían aplicado la NIIF°15. También sabemos que esta norma trajo muchas variantes en comparación a la NIC°17 (Norma anterior de arrendamientos). Pero ¿sabemos realmente a que se debió la existencia de esta norma? ¿La NIC°17 estaba mal? Aquí te enumero las verdaderas razones por las cuales se creó la IFRS°16.

 Desarrollo:

Antes de entrar en tema, separare las causas en dos partes, (i) La causa que se conoce, está documentada y fueron comunicadas por el IASB y, (ii) Las causas por las que yo (opinión subjetiva) consideré un total acierto crear esta nueva norma y eliminar la anterior.

I.    Causas técnicas:

Este proyecto de la IFRS°16 dio a inicio por La Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (International Accounting Standards Board) o IASB por sus siglas en inglés y, el emisor del estándar de EE. UU. de nombre Financial Accounting Standards Board (FASB), en español: Junta de Normas de Contabilidad Financiera. Su fin era terminar con las preocupaciones del público (lectores de estados financieros) con relación a:

a.       La poca comparabilidad que tenían los arrendamientos financieros y operativos debido a que ambos se contabilizan muy diferentes e incluso ambos presentaban financieramente riesgos distintos.

b.      En la anterior norma, no se requería tanta información a revelar en los arrendamientos operativos como en los arrendamientos financieros, por lo que muchos de los arrendamientos que las entidades tenían carecían de información (antes la mayoría de los arrendamientos se registraban como operativos).

c.       Otra queja muy repetida de los lectores de estados financieros era que debido a que escaseaba la información sobre los arrendamientos operativos, el lector poco podía identificar los riesgos que surgen de los acuerdos contractuales.

Ya enunciado lo anterior, las dos juntas (IASB y FASB) decidieron desarrollar un nuevo enfoque para la contabilidad del arrendatario que requiera que el arrendatario reconozca activos y pasivos por los derechos y obligaciones creadas por los arrendamientos (con algunas excepciones limitadas) y para mejorar las revelaciones requeridas sobre los arrendamientos.

Nota: Tal como mencione inicialmente, la intención original del proyecto fue la producción de un estándar convergido entre los IFRS y los US GAAP. Sin embargo, IASB y FASB llegaron a conclusiones diferentes sobre una serie de problemas incluyendo el reconocimiento y la presentación de los gastos por los arrendatarios. Como resultado, el estándar de FASB sobre arrendamientos diferirá del IFRS 16 en varios aspectos.

Lo anterior, fue la explicación y anuncio que emitió el IASB en su página principal, explicando que estos eran los motivos por los cuales se crearon la IFRS°16.

Ahora bien, considero que las preocupaciones de los lectores de estados financieras eran muy acertadas, no obstante, considero que existen razones adicionales por la cuales era muy necesario crear la IFRS°16 y son las siguientes:

II.   Causas según mi perspectiva:

1.      La NIC°17 no era muy consistente en comparación a las otras normas cuando se trataba de la definición de activo y control. Me explico:

-          El control no se refiere solo obtener sustancialmente todos los beneficios económicos derivados del uso del activo durante el período de uso (el elemento ‘beneficios’) sino también la capacidad para dirigir el uso de ese activo (el elemento ‘poder’). Cuando se interpretaba las NIC°17 pareciera que este no fuera el concepto de control, debido a que aún en los casos cuando el arrendatario cuente con el control del activo (según las definiciones que se mencionan en la IFRS°10, IFRS°15 y el marco conceptual de las IFRS), al arrendatario no se le exigía el reconocimiento de un activo.

-          Por otro lado, la NIC°17 tampoco estaba alineada con la definición de propiedad planta y equipo (activos fijos), debido a que cuando se arrendaba un activo, el arrendador cumplía con toda la definición para reconocer un activo fijo.

Definición de activo fijo: Son activos tangibles que (a) posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos; y (b) se esperan usar durante más de un periodo. Como ven, cuando una entidad arrendaba un activo, en la mayoría de las veces cumplía con esta definición y no se registraba como un activo fijo.

2.      Deterioro: Por el evento del COVID-19 muchas entidades han tenido que reconocer un deterioro en los activos derecho de uso. ¿Cómo paso esto?: En muy resumidos términos, algunas entidades siguieron pagando arrendamiento por sus galpones (por poner un ejemplo) mientras no los podía utilizar, dicho esto, reconocieron un deterioro por seguir pagando este arrendamiento sin tener beneficios de este.

Nota: El ejemplo y explicación es mucho más extenso y detallado. No obstante, lo resumí demasiado ya que no es el tema del blog.

Ahora bien, este reconocimiento que me parece muy lógico (cumpliendo ciertos términos) no podría haberse reconocido si estuviera en vigencia la NIC°17.

 3.      La NIC°17 solo requería el reconocimiento de un activo y un pasivo en los casos de los arrendamientos financieros. Es decir, cuando existiera una opción de compra. Y esto debido a que se esperaba que el arrendatario tuviera posesión del activo durante toda su vida útil (tiempo en el que el activo tiene un valor contable).

Teniendo en cuenta lo anterior, ¿Qué pasaba con las industrias como por ejemplo las aerolíneas? Como sabemos, las aerolíneas por lo regular no tienen aviones propios, lo que hacen es arrendar aviones por una buena cantidad de años hasta que estos ya no estén en óptimas condiciones, posteriormente arrendan otro más nuevo para sustituirlo y así se repetía el ciclo.

¿Entonces que estaba mal? (i) ¿Considerarían apropiado que el arrendatario no reconociera ningún cargo por depreciación considerando que tuvo dicho activo bajo su control durante toda su vida útil? (ii) ¿Estaría bien que el arrendador no teniendo el control de este activo, lo tenga reconocido como activo fijo dentro de su estado de situación financiera?

Interrogantes como las del párrafo anterior hay varias, e incluso si exploramos todas las industrias, seguramente encontraríamos inconsistencias como lo que ocurría en el caso de las aerolíneas.

Espero me haya podido explicar en este tema, igual si no lo logré con exactitud déjenme un mensaje con sus dudas. En las próximas semanas tocaré temas como los de reconocimiento, medición y presentación que exige la IFRS°16.

Unidad Generadora de efectivo (UGE).

La Norma Interior Contabilidad N°36 exige que periódicamente se hagan evaluaciones sobre si existen indicios de deterioro o no. No obstante, para poder realizar adecuadamente este análisis, tenemos que tener muy claro cuales son los activos identificables que podrían ser deteriorado.  Uno de estos activos son las UGE (Unidad Generadora de Efectivo) los cuales trataré en este artículo con el fin de que puedan identificar los factores claves para poder identificarlos.

Es importante mencionar que toda la literatura de este artículo proviene de la Norma Internacional de Contabilidad N°36 “Deterioro del Valor de los Activos”. La norma requiere identificar la UGE para poder valuar si este activo podría tener indicios de deterioro o incluso tener deterioro.

Primero que nada, la norma define las UGE como el grupo identificable de activos más pequeño, que genera entradas de efectivo a favor de la entidad que son, en buena medida, independientes de los flujos de efectivo derivados de otros activos o grupos de activos.

La norma hace énfasis en que es el activo identificable más pequeño debido a que si identificamos un activo muy grande o que pueda contener otras UGES, no realizaremos la evaluación correctamente, por ejemplo:

Seleccionar una planta completa de producción como UGE, podría no ser lo más adecuado, y esto debido a que dentro de esa plata podrían haber maquinas especificas que reúnen todos los requisitos para ser clasificado como UGE. Por otro lado, podría solo una maquina deteriorarse significativamente y no el conjunto de maquinas que compone la planta.

¿Por qué es importante identificar una UGE? 

Regularmente nos vamos a las NIC°36 para estudiar cuales son los indicios de deterioro y que hacer en caso de detectar un deterioro de activos. Incluso estudiamos su registro y valuación, pero muchas veces nos saltamos el análisis o identificación de la UGE, que según mi experiencia, es el primer paso que debemos tener claro antes de iniciar con lo que dicta la norma en cuanto a deterioro de activos.

En cuanto a los principales factores que debes de considerar para concluir correctamente con la identificación de una UGE son los siguientes:

1.        Genera entradas de efectivo que son en buena medida independientes de las entradas producidas por otros activos o grupos de activos: Las entradas de efectivo son entradas de efectivo y equivalentes al efectivo, recibidos de partes externas a la entidad. Para identificar si las entradas de efectivo procedentes de un activo (o grupo de activos) son en buena medida independientes de las entradas de efectivo procedentes de otros activos (o grupos de activos), la entidad considerará diferentes factores, incluyendo cómo la gerencia controla las operaciones de la entidad (por ejemplo, por líneas de producto, negocios, localizaciones individuales, distritos o áreas regionales), o cómo la gerencia adopta las decisiones de continuar o disponer de los activos y operaciones de la entidad.

Un punto importante que considero relevante mencionar es que La identificación de la unidad generadora de efectivo de un activo implica la realización de juicios profesionales. Si no se puede determinar el importe recuperable de un activo individual, la entidad habrá de identificar el conjunto más pequeño de activos que, incluyendo al mismo, genere entradas de efectivo que sean en buena medida independientes.

Para explicar mejor este punto, les dejo dos ejemplos cortos y sencillos:

Ejemplo a:

Una entidad minera posee un ferrocarril privado para apoyo de las operaciones en una mina. El ferrocarril privado sólo puede ser vendido por su valor como chatarra, y no genera entradas de efectivo que sean en buena medida independientes de las entradas que corresponden a los otros activos de la mina.

No es posible estimar el importe recuperable del ferrocarril privado, porque su valor en uso no puede determinarse, y probablemente es diferente de su valor como chatarra. Por tanto, la entidad tendrá que estimar el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo a la que pertenece el ferrocarril, es decir, la mina en su conjunto.

Ejemplo b:

Una entidad de autobuses presta servicios a un municipio bajo contrato, que le exige unos ciertos servicios mínimos para cada una de las cinco rutas separadas que cubre. Los activos destinados a cada una de las rutas, y los flujos de efectivo que se derivan de cada una de ellas, pueden ser identificados por separado. Una de las rutas opera con pérdidas significativas.

Puesto que la entidad no tiene la opción de suspender ninguna de las rutas cubiertas por los autobuses, el menor nivel de entradas de efectivo identificables, que son en buena medida, independientes de las entradas de efectivo procedentes de otros activos o grupos de activos, son las entradas de efectivo generadas por las cinco rutas en conjunto. La unidad generadora de efectivo de cada ruta es la entidad en su conjunto.

2.      Si existe un mercado activo para los productos elaborados por un activo o un grupo de activos, uno u otros se identificarán como una unidad generadora de efectivo, incluso si alguno o todos los productos elaborados se utilizasen internamente.

Aunque una parte o la totalidad de la producción elaborada por un activo o un grupo de activos, sea utilizada por otras unidades de la misma entidad (por ejemplo, productos de una fase intermedia dentro del proceso productivo), este activo o grupo de ellos formarán una unidad generadora de efectivo siempre y cuando la entidad como se menciono anteriormente, pueda vender esta producción en un mercado activo. Esto es así porque ese activo, o grupo de activos, pueden generar entradas de efectivo que serían en buena medida independientes de las entradas de efectivo de los otros activos o grupos de activos.

3.      Tiene que ser un activo: Aunque suene redundante y parezca obvio, en la práctica me he conseguido personas que han nombrado UGE a partidas como líneas de crédito (pasivos) con el argumento de que es una partida individual que permite la entrada de efectivo.

Puntos importantes a considerar:

a.       Las unidades generadoras de efectivo se identificarán de forma uniforme de un periodo a otro, y estarán formadas por el mismo activo o tipos de activos, salvo que se justifique un cambio.

b.      Si una entidad determinase que un activo pertenece, en este periodo, a una unidad generadora de efectivo diferente de la que perteneció en periodos anteriores, o que los tipos de activos que forman la unidad generadora de efectivo del activo han cambiado, la norma exige revelar ciertas informaciones sobre esta unidad generadora de efectivo.

Solo en caso de que no sea factible identificar una UGE en los activos más pequeños, podrás considerar activos más grandes para identificarlos como una UGE.

 

Acuerdos conjuntos IFRS°11. ¡Lo mínimo que necesitas saber!.

Introducción:

Es muy común confundir los términos acuerdo conjunto y un negocio conjunto. Así como también no identificar cuando estamos ante una de estas dos operaciones. Por lo que traigo un breve análisis de la IFRS°11 “Acuerdos Conjuntos”, para que no solo puedan identificar la diferencia de ambos, sino que adicionalmente podamos detectar cuando estamos ante un acuerdo conjunto.   

Desarrollo:

La IFRS°11, Acuerdos conjuntos, establece los principios para la presentación de información financiera por entidades que tengan una participación en acuerdos que son controlados conjuntamente (es decir acuerdos conjuntos).

La norma menciona dos características que posee un acuerdo conjunto, las cuales son (i) Las partes están obligadas por un acuerdo contractual y (ii) el acuerdo contractual otorga a dos o más de esas partes control conjunto sobre el acuerdo.

Es muy importante mencionar y tener en cuenta que un acuerdo conjunto puede ser tanto una operación o un negocio conjunto. Lo importante y en lo que haremos énfasis en este documento es identificar y diferenciarlos.

En esta oportunidad cambiare el formato de mis análisis. Esta vez plantee el análisis con base a interrogantes y colocando las referencias de la IFRS°11.

¿Qué es un control conjunto?

Control conjunto es el reparto del control contractualmente decidido de un acuerdo, que existe solo cuando las decisiones sobre las actividades relevantes requieren el consentimiento unánime de las partes que comparten el control. (IFRS 11, párrafo N°7).

¿Cuáles son los tipos de acuerdo conjunto?

Una entidad determinará el tipo de acuerdo conjunto en el que está involucrada. La clasificación de un acuerdo conjunto como una operación conjunta o un negocio conjunto dependerá de los derechos y obligaciones de las partes con respecto al acuerdo. (IFRS 11, párrafo N°14).

1.        Una operación conjunta: es un acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos y obligaciones con respecto a los pasivos, relacionados con el acuerdo. Esas partes se denominan operadores conjuntos. (IFRS 11, párrafo N°15).

2.      Un negocio conjunto: es un acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos netos del acuerdo. Esas partes se denominan participantes en un negocio conjunto. (IFRS 11, párrafo N°16).

Para determinar si un acuerdo conjunto es una operación conjunta o un negocio conjunto la norma establece gráficamente el siguiente esquema (IFRS 11, párrafo N°B21):

 ¿Qué es un Vehículo separado? (IFRS 11, Apéndice A).

Una estructura financiera identificable de forma separada que incluye entidades legalmente separadas o entidades reconocidas por estatuto, independientemente de si esas entidades tienen personalidad legal.

La forma legal del vehículo separado.

La forma legal del vehículo separado es relevante al evaluar el tipo de acuerdo conjunto. La forma legal ayuda en la evaluación inicial de los derechos de las partes a los activos y de las obligaciones con respecto a los pasivos mantenidos en el vehículo separado, tales como si las partes tienen participaciones en los activos mantenidos en el vehículo separado y si son responsables de los pasivos mantenidos en el vehículo separado. (IFRS 11, párrafo B22).

Por ejemplo, las partes pueden llevar a cabo un acuerdo conjunto a través de un vehículo separado, cuya forma legal tenga como consecuencia que se considere éste en sí mismo (es decir los activos y pasivos mantenidos en el vehículo separado son activos y pasivos del vehículo separado y no de las partes). En tal caso la evaluación de los derechos y obligaciones concedidos a las partes por la forma legal del vehículo separado indica que el acuerdo es un negocio conjunto. Sin embargo, las cláusulas acordadas por las partes en su acuerdo contractual y, cuando corresponda, otros factores y circunstancias pueden invalidar la evaluación de los derechos y obligaciones concedidos a las partes por la forma legal del vehículo separado. (IFRS 11, párrafo B23).

La evaluación de los derechos y obligaciones concedidos a las partes por la forma legal del vehículo separado es suficiente para concluir que el acuerdo es una operación conjunta solo si las partes llevan a cabo el acuerdo conjunto en un vehículo separado cuya forma legal no confiera separación entre las partes y el vehículo separado (es decir, los activos y pasivos mantenidos en el vehículo separado son de las partes).  (IFRS 11, párrafo B24).

La norma establece una evaluación de cuando las condiciones del acuerdo contractual dan lugar a una operación conjunta conjunto (IFRS 11, párrafo B27).

ü  El acuerdo contractual proporciona a las partes del acuerdo conjunto derecho a los activos y obligaciones con respecto a los pasivos relacionados con el acuerdo.

ü  El acuerdo contractual establece que las partes del acuerdo conjunto comparten todos los intereses (por ejemplo, derechos, titularidad o propiedad) sobre los activos relacionados con el acuerdo en una proporción especificada (por ejemplo, en proporción a la participación en la propiedad de las partes en el acuerdo o en proporción a la actividad realizada a través del acuerdo que se les atribuye directamente).

ü  El acuerdo contractual establece que las partes del acuerdo conjunto comparten todos los pasivos, obligaciones, costos y gastos en una proporción especificada (por ejemplo, en proporción a la participación en la propiedad de las partes en el acuerdo o en proporción a la actividad realizada a través del acuerdo que se les atribuye directamente).

ü  El acuerdo contractual establece que las partes del acuerdo conjunto son responsables de las demandas planteadas por terceros.

ü  El acuerdo contractual establece la distribución de los ingresos de actividades ordinarias y gastos sobre la base del rendimiento relativo de cada parte en el acuerdo conjunto. Por ejemplo, el acuerdo contractual puede establecer que los ingresos de actividades ordinarias y gastos se distribuyen sobre la base de la capacidad que cada parte utiliza de la planta operada conjuntamente, que podría diferir de su participación en la propiedad del acuerdo conjunto. En otras ocasiones, las partes pueden tener acordado compartir el resultado del periodo relacionado con el acuerdo sobre la base de una proporción especificada, tal como la participación en la propiedad de las partes en el acuerdo. Esto no impediría al acuerdo ser una operación conjunta si las partes tienen derechos a los activos, y obligaciones con respecto a los pasivos, relacionados con el acuerdo. 

Sobre el reconocimiento:

Reconocimiento de las operaciones conjuntas (IFRS 11, párrafo N°20).

Un operador conjunto reconocerá en relación con su participación en una operación conjunta:

a)      Sus activos, incluyendo su participación en los activos mantenidos conjuntamente.

b)      Sus pasivos, incluyendo su participación en los pasivos incurridos conjuntamente.

c)      Sus ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de su participación en el producto que surge de la operación conjunta.

d)      Su participación en los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta del producto que realiza la operación conjunta.

e)      Sus gastos, incluyendo su participación en los gastos incurridos conjuntamente.

Un operador conjunto contabilizará los activos, pasivos, ingresos de actividades ordinarias y gastos relativos a su participación en una operación conjunta de acuerdo con las NIIF aplicables en particular a los activos, pasivos, ingresos de actividades ordinarias y gastos.

Reconocimiento de los negocios conjuntos (IFRS 11, párrafo N°21).

Un participante en un negocio conjunto reconocerá su participación en un negocio conjunto como una inversión y contabilizará esa inversión utilizando el método de la participación de acuerdo con la NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos a menos que la entidad esté exenta de aplicar el método de la participación tal como se especifica en esa norma.

 

¿Estado de resultado por naturaleza o función?

 Introducción

Más de una oportunidad he notado que los contadores o auditores no se cuestionan sobre la clasificación de los gastos de una Entidad. Y esto, trae como consecuencia el riesgo de que nuestro estado de resultados no este proporcionando información que sea fiable y más relevante según el párrafo N°99 de la NIC°1.

Dicho lo anterior, les traigo los puntos que tienen que considerar para saber si están presentando sus gastos de la forma más adecuada o si deben considerar cambiar dicha presentación.

Antes de entrar en tema, primero quiero hacer la aclaratoria de lo siguiente. ¿Por qué me refiero a clasificación de gastos y no de estado de resultados? Porque en los parámetros de la NIC°1 lo que esta susceptible a elección sobre su presentación son lo gastos, los ingresos no. Los ingresos siempre serán presentados como el primer reglón, espáticamente lo ingresos por actividades ordinarias, de igual forma, más adelante lo podrán visualizar en ejemplos que traje para ustedes.

Por otro lado, es importante mencionar que la norma que estaremos tratando en este análisis es la Norma Internacional de Contabilidad Número 1 “Presentación de estados financieros”, a menos, que se indique lo contrario.

Desarrollo:

Lo primero y más importante es enunciar los dos tipos de clasificaciones que se pueden hacer con los gastos en el estado de resultado según la NIC°1 en su párrafo N°99 donde dice textualmente: “Una entidad presentará un desglose de los gastos reconocidos en el resultado, utilizando una clasificación basada en la naturaleza o en la función de ellos dentro de la entidad, lo que proporcione una información que sea fiable y más relevante”.

Es Importante mencionar que indistintamente del tipo de clasificación de gastos que se escoja, cuando una partida de ingreso o gastos son materiales (tienen importancia relativa), se deberá revelar de forma separada información sobre su naturaleza e importe.

Ahora bien, existen dos tipos de clasificación o desglose de gastos como lo menciona la norma. Y estos son:

La primera forma de desglose es el método de la “naturaleza de los gastos”. Una entidad agrupará gastos dentro del resultado de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo, depreciación, compras de materiales, costos de transporte, beneficios a los empleados y costos de publicidad) y no los redistribuirá atendiendo a las diferentes funciones que se desarrollan en la entidad. Este método resulta fácil de aplicar, porque no es necesario distribuir los gastos en clasificaciones funcionales. Un ejemplo de clasificación que utiliza el método de la naturaleza de los gastos es el siguiente:

Ingresos de actividades ordinarias                                                                                                       X 
Otros ingresos                                                                                                                                         X
 Variación en los inventarios de productos terminados y en proceso                      X  
Consumos de materias primas y consumibles                                                             X  
Gastos por beneficios a los empleados                                                                         X  
Gastos por depreciación y amortización                                                                       X  
Otros gastos                                                                                                                       X 
Total de gastos                                                                                                                 (X)
Ganancia antes de impuestos                                                                                         X

La segunda forma de desglose es el método de la “función de los gastos” o del “costo de las ventas”, y clasifica los gastos de acuerdo con su función como parte del costo de las ventas o, por ejemplo, de los costos de actividades de distribución o administración. Como mínimo una entidad revelará, según este método, su costo de ventas de forma separada de otros gastos. Este método puede proporcionar a los usuarios una información más relevante que la clasificación de gastos por naturaleza, pero la distribución de los costos por función puede requerir asignaciones arbitrarias, e implicar la realización de juicios de importancia. Un ejemplo de clasificación utilizando el método de gastos por función es el siguiente:

Ingresos de actividades ordinarias                                                   X  
Costo de ventas                                                                                 (X)  
Ganancia bruta                                                                                   X  
Otros ingresos                                                                                    X  
Costos de distribución                                                                      (X)  
Gastos de administración                                                                (X)  
Otros gastos                                                                                       (X)  
Ganancia antes de impuestos                                                                       X 

Una entidad que clasifique los gastos por función revelará información adicional sobre la naturaleza de ellos, donde incluirá los gastos por depreciación y amortización y el gasto por beneficios a los empleados.

La elección entre el método de la naturaleza de los gastos o de la función de los gastos dependerá de factores históricos, así como del sector industrial y de la naturaleza de la entidad. Ambos métodos suministran una indicación de los costos que puedan variar directa o indirectamente, con el nivel de ventas o de producción de la entidad. Puesto que cada método de presentación tiene ventajas para tipos distintos de entidades, siempre recordando que el objetivo es seleccionar la presentación que sea fiable y más relevante.

La norma no ofrece una guía o parámetros para poder seleccionar el tipo de clasificación de gastos de nuestra empresa debido a que cada caso es un caso. Y tendrás que analizar detalladamente cual sería el método más adecuado. No obstante, entre las grandes firmas de auditoría del mundo, concuerdan que para las Compañías industriales (comerciales) presentar los gastos con base a su función podría ser lo más adecuado, debido a que permite conocer su margen de utilidad bruta. Mientras que para las compañías de servicios el método más adecuado sería el de naturaleza debido a que puede que una Compañía dentro de este sector no sea de tanta relevancia obtener el margen de utilidad bruta, pero si los reglones de gastos como beneficios a los empleados, consumibles, etc.

Por mi parte, mi recomendación es analizar detalladamente ambas estructuras, identificar y documentar cual de estas dos presentara una información más confiable (que no omita información relevante para la toma de decisiones, por ejemplo) y relevante (que no emita información innecesaria) para tu entidad y con base a esto tomes dicha decisión.

Con el fin de revelar información idónea, no deberás reducir la comprensibilidad de los estados financieros, omitiendo información con importancia relativa, agregando información sin importancia relativa. Asimismo, la Entidad se deberás asegurarte de no incluir revelaciones individuales que no tienen importancia relativa para los estados financieros, incluso si son un requerimiento mínimo de la norma. La Entidad considerará el nivel de revelación adecuado con base en la importancia relativa para el período sobre el que se informa.

Ante de terminar el post. También quiero hacer énfasis en que existen otras circunstancias que darían lugar a revelaciones separadas de partidas de ingresos y gastos están las siguientes (indistintamente de la opción de clasificación que elijas):

a.       La rebaja de los inventarios hasta su valor neto realizable, o de los elementos de propiedades, planta y equipo hasta su importe recuperable, así como la reversión de tales rebajas.

b.      La reestructuración de las actividades de una entidad y la reversión de cualquier provisión para hacer frente a los costos de ella.

c.       La disposición de partidas de propiedades, planta y equipo.

d.      Las disposiciones de inversiones.

e.      Las operaciones discontinuadas.

f.        Cancelaciones de pagos por litigios.

g.       Otras reversiones de provisiones.

Como siempre, escríbanme un mensaje privado por si tienen alguna duda o les interesa que toque otro tema.

Saludos.

¿Sabes realmente como debe clasificarse?

 

¿Sabes realmente como debe clasificarse?

Como seguramente todos saben, el estado de situación financiera con base a la IAS°1 tiene que distinguir sus activos/pasivos entre corrientes y no corrientes (anteriormente circulantes y no circulantes). Dicho esto, he notado que muchos contadores dan por hecho que el efectivo restringido siempre debe ser clasificado a largo plazo. Pero les pregunto ¿creen que siempre esta clasificación es la correcta?

Aquí les comparto la explicación (muy resumida) que le di a mi último cliente, que me preguntaba si era correcta la clasificación a largo plazo.

Desarrollo:

Primero, vale la pena mencionar que la Norma Internacional de Contabilidad que estaremos tratando será la N°1 Presentación de Estados financieros. La cual establece las bases para la presentación de los estados financieros de propósito general, para asegurar que los mismos sean comparables, tanto con los estados financieros de la misma entidad correspondientes a periodos anteriores, como con los de otras entidades. Esta Norma también establece requerimientos generales para la presentación de los estados financieros, guías para determinar su estructura y requisitos mínimos sobre su contenido.

En cuanto a la distinción entre las partidas corrientes y no corrientes esta norma dicta lo siguiente:

Una entidad presentará sus activos corrientes y no corrientes, así como sus pasivos corrientes y no corrientes, como categorías separadas en su estado de situación financiera, de acuerdo con los párrafos 66 a 76, excepto cuando una presentación basada en el grado de liquidez proporcione una información fiable que sea más relevante. Cuando se aplique esa excepción, una entidad presentará todos los activos y pasivos ordenados atendiendo a su liquidez.

Independientemente del método de presentación adoptado, una entidad revelará el importe esperado a recuperar o a cancelar después de los doce meses para cada partida de activo o pasivo que combine importe a recuperar o a cancelar:

a)       Dentro de los doce meses siguientes después del periodo sobre el que se informa, y

b)      Después de doce meses tras esa fecha.

¿Qué menciona la norma en referencia a los Activos corrientes?

Una entidad clasificará un activo como corriente cuando:

a)   Espera realizar el activo, o tiene la intención de venderlo o consumirlo en su ciclo normal de operación;

b)   Mantiene el activo principalmente con fines de negociación;

c)   Espera realizar el activo dentro de los doce meses siguientes al periodo sobre el que se informa; o

d)      El activo es efectivo o equivalente al efectivo (como se define en la NIC 7), a menos que éste se encuentre restringido y no pueda ser intercambiado ni utilizado para cancelar un pasivo por un ejercicio mínimo de doce meses después del ejercicio sobre el que se informa. Una entidad clasificará todos los demás activos como no corrientes.

En esta Norma, el término “no corriente” incluye activos tangibles, intangibles y financieros que por su naturaleza son a largo plazo. No está prohibido el uso de descripciones alternativas siempre que su significado sea claro.  

El ciclo normal de la operación de una entidad es el periodo comprendido entre la adquisición de los activos que entran en el proceso productivo, y su realización en efectivo o equivalentes al efectivo. Cuando el ciclo normal de la operación no sea claramente identificable, se supondrá que su duración es de doce meses. Los activos corrientes incluyen activos (tales como inventarios y deudores comerciales) que se venden, consumen o realizan, dentro del ciclo normal de la operación, incluso cuando no se espere su realización dentro del periodo de doce meses a partir de la fecha del periodo de presentación. Los activos corrientes también incluyen activos que se mantienen fundamentalmente para negociar (por ejemplo, algunos activos financieros que cumplen la definición de mantenidos para negociar de la NIIF°9) y la parte a corto plazo de los activos financieros no corrientes.

• En cuanto a la clasificación del efectivo restringido:

La norma no especifica sobre una diferente clasificación del efectivo restringido. Aun así, la Norma Internacional de Contabilidad Número 7. Hace énfasis en que, en el caso de que una Entidad tenga dentro del efectivo y equivalentes de efectivo un efectivo que no esté disponible para ser utilizado por ella misma deberá únicamente ser revelado cierta situación, a continuación, se detalla dicho párrafo:

(Párrafo N°48 de la Norma Internacional de Contabilidad Número 7: Estados de Flujo de Efectivo: La empresa debe revelar en sus estados financieros, acompañado de un comentario por parte de la gerencia, cualquier importe significativo de sus saldos de efectivo y equivalentes al efectivo que no esté disponible para ser utilizado por ella misma o por el grupo al que pertenece.

Desarrollo:

Ya que tenemos el contexto de la norma podemos poner un ejemplo de efectivo restringido, para saber como clasificarlo y responder a la pregunta que los trajo a este blog.

¿Cómo debe clasificarse el efectivo restringido?: La respuesta Depende.

Ejemplo:

Si el efectivo restringido que posee la entidad es para cubrir la posible falta de pago de una deuda. Pero la única condición que te pide el banco es que el importe calculado que se debe tener dentro de esa cuenta de efectivo restringido esté disponible al finalizar cada trimestre, sin importar si un mes lo gastes total o parcialmente, pero con la condición de que a finales de ese trimestre (que es cuando hipotéticamente tienes que hacer el pago del préstamo) tengas el importe establecido de efectivo restringido no habrá problema. En este caso podrá clasificarlo como corto plazo, ya que seguramente la Entidad lo utilizará y lo repondrá antes de finalizar el trimestre para cumplir con la entidad Bancaria.

Asimismo, aunque la entidad bancaria sea permisiva con la utilización de los fondos que se tienen restringidos. Si la Entidad tiene como política no mover o utilizar esos fondos hasta la caducidad del préstamo (y el préstamo esta clasificado a largo plazo) deberá clasificarse a largo plazo. Esto debido a que, no se espera que sea consumido en un periodo menor a 12 meses.

Nota: Regularmente los bancos te retienen una parte del efectivo para que cuando faltes o no realices un pago en el tiempo estipulado ellos agarren el efectivo restringido para que cumplas con tu acuerdo contractual.

Ahora bien, si en este mismo préstamo la entidad bancaria te congela los fondos o te exige que no debes mover este importe por como mínimo hasta que pague la totalidad del préstamo (y considerando y el préstamo es a largo plazo), en este caso si debes clasificarlo a largo plazo.

Conclusión:

No se debe clasificar el efectivo restringido sin antes haberlo analizado con base a la norma. Por lo que te sugiero que cada vez te encuentres ante un escenario con dudas te preguntes lo siguiente:

a)       ¿Se espera realizar el activo, o tiene la intención de venderlo o consumirlo en su ciclo normal de operación?

b)      ¿Mantiene el activo principalmente con fines de negociación?

c)       ¿Espera realizar el activo dentro de los doce meses siguientes al periodo sobre el que se informa?